彭怀文

2026年1月1日《中华人民共和国增值税法》及其实施条例正式施行，标志着我国增值税制度完成了从暂行条例到税收法律的层级升级。而在新法落地后的征管实操中，争议最多、口径分歧最大的条款，无疑是《增值税法实施条例》第二十二条关于“不得抵扣非应税交易”的规定。由于原条款采用概括式立法表述，实务中对于保险赔付、捐赠收入、合同违约金、财政补贴等大量常见场景是否属于“不得抵扣非应税交易”、对应进项税额能否抵扣，各地执行口径不一，企业进项抵扣的合规风险显著上升。

直至《财政部 税务总局关于明确非应税交易等增值税有关事项的公告》（财政部 税务总局公告2026年第25号，以下简称“25号公告”）发布，财政部与税务总局以“正面排除清单+负面列举清单”的方式，对第二十二条的适用边界作出系统补充，这场持续数月的政策争议才算阶段性尘埃落定。

根据《增值税法实施条例》第二十二条，“不得抵扣非应税交易”需同时满足两个要件：

一是发生增值税法第三条至第五条以外的经营活动，并取得与之相关的货币或者非货币形式的经济利益；

二是不属于增值税法第六条规定的销售额情形。符合条件的非应税交易，对应购进货物、服务、无形资产、不动产的进项税额不得从销项税额中抵扣。

这一概括式规定在立法层面具备弹性，但落地到征管层面产生了三大争议：

第一，边界判定模糊。大量商事活动既不属于典型的应税交易，也不属于明确的非经营活动，比如企业收到的保险赔款、合同违约金、与收入不挂钩的财政补贴等，是否属于“经营活动取得的经济利益”，缺乏明确判定标准。

第二，进项关联难界定。实务中很难精准划分某一笔进项是完全对应应税交易、还是完全对应非应税交易，尤其是企业同时存在应税与非应税收入时，分摊口径缺乏统一指引。

第三，区域执行口径分化。部分地区从严执行，将各类非税收入均纳入非应税交易范围要求转出进项；部分地区从宽把握，仅对明确列举的项目做转出处理，导致跨区域经营企业税负不均，税企争议频发。

而所有争议的底层核心，是第二十二条中的核心概念——“经营活动”始终没有法定的明确定义。什么是税法意义上的经营活动？偶发资产转让、对外投资是否属于经营活动？企业不常发生的边缘业务如何定性？立法层面未给出正面回答，这是各地口径分化的根本原因。

25号公告的出台，本质是通过列举式立法技术填补概括式规则的实操空白，用“明确可抵扣+明确不可抵扣”的双向清单划定规则边界，每类情形均对应明确的实务适用场景。

25号公告第一条明确6种情形，不属于《增值税法实施条例》第二十二条所称的不得抵扣非应税交易，对应的进项税额可以按规定正常从销项税额中抵扣。

1.作为被保险人获得保险赔付

【实务案例】某制造企业原材料仓库因火灾毁损，对应原材料已抵扣进项税额12万元，企业从保险公司取得财产保险赔付80万元。此前部分税务机关要求企业按赔付比例转出对应进项税额，25号公告明确该情形不属于不得抵扣非应税交易，企业无需转出该12万元进项税额，可正常抵扣。

2.接受货币性资产或者非货币性资产捐赠

【实务案例1（非货币资产捐赠）】某科技公司接受股东以一台生产设备作价捐赠，设备不含税价款200万元，取得增值税专用发票注明税额26万元；企业为运回该设备支付运输费，取得运输服务专票注明税额0.9万元。此前有观点认为捐赠收入不属于应税销售收入，对应进项属于非应税交易相关需转出；25号公告明确排除后，上述26万元设备进项与0.9万元运费进项均可正常抵扣。

【实务案例2（货币资金捐赠）】某有限责任公司接受股东货币捐赠500万元，用于补充流动资金，为办理工商变更登记、修订章程等支付法律服务费用，取得增值税专用发票注明税额1.2万元。该类货币捐赠收入不属于应税销售额，25号公告明确接受资产捐赠不属于不得抵扣非应税交易，因此对应的1.2万元律师费进项税额无需转出，可正常抵扣。

3.因合同未履行且未发生应税交易而取得违约金等收入

【实务案例】某贸易公司与客户签订采购合同，后客户单方毁约取消交易，贸易公司按约定收取违约金10万元，此前为洽谈该业务支付律师费取得进项税额0.3万元。25号公告明确该违约金收入对应的业务不属于不得抵扣非应税交易，该0.3万元律师费进项无需转出。

4.无偿提供服务（不含无偿转让金融商品）

【实务案例】某信息技术公司对口帮扶县域企业，免费提供数字化改造咨询服务，服务过程中耗用的耗材、差旅费用对应进项税额1.8万元。25号公告明确无偿提供服务不属于不得抵扣非应税交易，该1.8万元进项可正常抵扣；若为无偿转让金融商品，则对应进项不得抵扣。

5.转让因自身发生应税交易取得的与之相关的应收账款等债权（不含有价证券）

【实务案例】某建材企业将销售建材形成的500万元应收账款转让给商业保理公司，支付保理手续费取得进项税额1.5万元。此前有观点认为应收账款转让属于非应税金融活动，对应进项需转出；25号公告明确后，该1.5万元进项税额可正常抵扣。

6.按照有关政策规定取得，且与其销售货物、服务、无形资产、不动产的收入或者数量不直接挂钩的财政补贴

【实务案例1（稳岗补贴类）】某制造业企业取得当地政府发放的稳岗返还补贴20万元，补贴金额与企业社保缴纳人数挂钩，与产品销售收入、销售数量无直接关联。25号公告明确该类补贴不属于不得抵扣非应税交易，企业生产经营对应的进项税额无需因取得该笔补贴做转出处理。

【实务案例2（资质奖励类）】某企业为申报高新技术企业资格及对应政府奖励，聘请会计师事务所、知识产权代理机构提供专项服务，取得增值税专用发票合计注明税额7.5万元。最终企业成功取得高新技术企业资格及100万元政府奖励，该奖励与企业产品销售收入、销售数量无直接挂钩。25号公告明确该类财政补贴不属于不得抵扣非应税交易，因此对应的7.5万元中介服务进项税额无需转出，可正常抵扣。

25号公告第二条同步明确4类典型情形，属于第二十二条所称的不得抵扣非应税交易，对应的进项税额一律不得从销项税额中抵扣，企业需重点关注并及时做进项转出处理。

1.销售货物、服务、无形资产、不动产不属于增值税法第四条在境内发生应税交易所列情形的

【实务案例】某工程企业在境外承接小型维修项目，为该项目采购工具、材料发生进项税额3.2万元。该业务完全发生在境外，不属于境内应税交易，属于22条规定的非应税交易，对应3.2万元进项税额不得从销项税额中抵扣。

2.有偿转让股权（不含有价证券）

【实务案例】某投资企业转让持有的一家非上市公司股权，转让过程中支付审计费、评估费、法律咨询费合计取得进项税额8万元。股权转让不属于增值税征税范围，属于不得抵扣非应税交易，该8万元进项税额不得抵扣，需做转出处理。

3.持有股权（不含有价证券）取得的股息红利和持有股份公司普通股（含有价证券）取得的股息红利

【实务案例】某集团公司持有子公司30%股权，当年取得股息分红150万元，为投后管理支付财务咨询费取得进项税额5万元。股息红利不属于增值税应税收入，属于不得抵扣非应税交易，该5万元进项税额不得抵扣。

4.货物期货交易（不含实物交割环节）

【实务案例】某贸易公司开展钢材期货投机交易，当月平仓获利25万元，支付期货公司交易手续费取得进项税额0.6万元。该期货交易未发生实物交割，不属于应税交易，对应0.6万元进项税额不得抵扣；若最终进行实物交割，则按货物销售计税，对应进项可正常抵扣。

为便于实务对照执行，将上述10类场景的抵扣规则汇总如下：

25号公告以正反列举的方式回应了10类高频争议场景，一定程度上统一了征管口径，但本质上属于“打补丁”式的补充，并未从根本上消解第二十二条的规则争议，仍存在多方面不足。

如前文所述，“经营活动”是第二十二条规则的核心基石，但25号公告完全未回应这一根本问题，既没有给出经营活动的法定定义，也没有明确经营活动与非经营活动、偶发交易的判定标准。

这意味着，所有未列入清单的边缘场景，依然缺乏统一的判定标尺，各地税务机关仍存在较大的自由裁量空间，口径分化的根源并未消除。列举式补丁只能解决“已知的已知问题”，无法解决“已知的未知问题”，更无法覆盖未来新出现的商事场景。

25号公告仅覆盖了10类已出现的典型场景，实务中争议度同样很高的诸多业务仍未明确，主要包括：

1.对外投资环节的中介费用：企业以货币资金对外投资取得非上市公司股权，投资过程中发生的评估费、审计费、律师费、尽职调查费等，取得的进项税额能否抵扣？25号公告仅明确“转让股权”“持有股权分红”属于负面清单，未明确“对外投资设立/取得股权”环节的进项抵扣规则，是当前实务中争议最大的空白点。

注：以存货、固定资产等非货币资产对外投资，本身属于增值税应税交易，对应进项税额可正常抵扣（含中介费的进项税额），不适用第二十二条规则。

2.企业间无息资金拆借：企业向关联方提供无息借款，属于无偿提供服务，不再属于视同应税交易，对应的担保费、资产评估费等服务进项税额是否属于非应税交易需转出？25号公告未提及资金拆借相关场景，各地执行口径差异显著。

注：贷款利息对应的进项税额，根据《中华人民共和国增值税法》第二十一条规定本身即不得抵扣，不属于第二十二条非应税交易规制范畴。

3.资产重组、企业清算中的中介服务进项抵扣

根据《财政部 税务总局关于增值税进项税额抵扣等有关事项的公告》（财政部 税务总局公告2026年第13号）第二条规定，纳税人在资产重组过程中，通过合并、分立、出售、置换等方式，将全部或者部分实物资产以及与其相关联的债权、负债和劳动力一并转让的，不属于增值税应税交易。

对于满足上述条件的资产重组，尽管交易本身已明确不属于增值税应税交易，但交易过程中发生的审计、法律、评估、尽职调查等中介服务对应的进项税额，是否属于《增值税法实施条例》第二十二条规定的“不得抵扣非应税交易”，25号公告未将其纳入正面清单或负面清单，目前全国层面没有统一执行口径。

对于不满足13号公告条件的资产重组（如转让方不属于一般纳税人等情形），交易本身的增值税定性需另行判定，对应发生的中介服务进项税额能否抵扣、是否适用第二十二条规则，13号公告与25号公告均未作出明确规定，是企业重组业务中的高频涉税争议点。

4.非保本金融产品持有收益对应的服务费用：企业购买非保本理财产品、信托产品取得的收益，不属于增值税征税范围，对应的银行理财服务费、信托管理费等进项税额是否需要按非应税交易转出？25号公告仅明确了货物期货、股权股息的规则，未覆盖非保本金融产品持有收益场景，是金融类企业高频争议点。

5.合同定金罚没收入的规则适用：25号公告明确了“合同未履行且未发生应税交易取得的违约金”属于正面清单，但实务中合同未履行时收取的定金、订金、保证金罚没收入，是否与违约金适用同等进项抵扣规则，部分地区执行口径仍存在差异。

《中华人民共和国增值税法实施条例》第二十三条仅对共同进项分摊作出了原则性规定，《财政部 税务总局关于增值税进项税额抵扣等有关事项的公告》（财政部 税务总局公告2026年第13号）第一条第（四）项进一步明确了通用分摊规则：纳税人兼营简易计税方法计税项目、免征增值税项目、非应税交易而无法划分不得抵扣的进项税额，按照销售额与营业额的比例计算分摊，计算公式为：

不得抵扣的进项税额＝当期无法划分的全部进项税额×（当期简易计税方法计税项目销售额+免征增值税项目销售额+非应税交易营业额）÷当期全部销售额、营业额合计

但25号公告未针对非应税交易场景进一步细化“非应税交易营业额”的统计口径，实务中仍存在多处执行分歧：

一是股权转让、股息红利等资本类非应税收入，按全额还是按净收益（差额）计入分摊基数，各地口径不一；

二是完全发生在境外的非应税收入、资产重组对应的转让收入，是否纳入分摊基数的计算范围，缺乏统一明确标准；

三是针对非应税交易的年度清算调整规则，未作出专项细化规定。

结合25号公告的规则与当前的争议现状，企业在进项抵扣管理中需把握以下原则：

第一，严格对照清单执行，列明场景的不打折扣。正面清单内的6类情形，及时足额享受抵扣权益，无需自行做进项转出；负面清单内的4类情形，主动规范转出进项税额，避免涉税风险。

第二，边缘场景审慎判断，主动沟通确认。对于上述未列明的争议场景，优先依据“是否与应税交易直接相关”的原则做职业判断；重大金额的边缘业务，建议提前与主管税务机关沟通确认口径，避免事后转出风险。

第三，规范进项分摊管理，留存完整佐证资料。同时存在应税与非应税项目的企业，按销售额比例准确划分不得抵扣的进项税额，做好年度清算；同时留存业务合同、收入凭证、费用归属证明等资料，佐证业务性质与进项归属，应对税务核查。

第四，持续关注政策更新。鉴于第二十二条的核心规则仍待进一步细化，企业需持续关注后续配套公告，及时调整进项抵扣口径。