上海证券交易所会计监管动态2026年第3期（总第33期）.pdf

一、沪市会计监管通讯

（一）2025年度沪市公司年报审计意见基本情况

截至2026年4月30日，50余家审计机构为2300余家沪市公司出具2025年财务报告审计报告。其中，78家公司被出具非标审计意见，包括无法表示意见8家、保留意见33家、带强调事项段（包括持续经营段）的无保留意见37家。本期非标事项主要集中于持续经营能力、被立案调查、资金占用及违规担保、收入确认合规性等方面，非标审计意见在揭示公司风险方面持续发挥作用。内控审计报告方面，截至2026年4月30日，2300余家沪市公司披露内部控制审计报告，其中77家被出具非标审计意见，包括否定意见26家、无法表示意见4家、带强调事项段的无保留意见47家，总体数量较2024年增加14家。非标事项主要集中于资金占用及违规担保、关联交易管理、财务核算与财务报告编制等方面，一定程度上揭示了公司治理与内部控制体系的薄弱环节。

（二）审计机构自律监管情况

近期，上交所对沪市公司年审机构及相关会计师采取的纪律处分和自律监管措施主要涉及如下违规情形。一是信息披露义务履行不到位，部分上市公司2025年度审计机构未按照上市规则、信息披露编报规则以及监管规则适用指引等规定出具相关信息披露文件，如未按规定出具非标准审计意见专项说明、未及时出具营业收入扣除专项核查意见、对外披露的专项说明存在信息错漏等。二是对公司销售模式及收入确认方法的核查不到位，如贸易业务相关控制测试过程中，对于发现的可能不适用总额法的风险迹象，未保持充分的职业怀疑，未在收入确认方法核查过程中考虑该事项并设计相应的审计程序；又如公司第一大客户通过其供应链管理平台发起订单、进行货物流转、对账，审计机构未关注并了解该平台相关记录。三是未充分关注细节测试中的异常情况，如对于部分收入确认单据与客户以往交易习惯和单据格式明显不一致、发货单发货地址与收货地址临近等异常情况，未予以充分关注并采取进一步审计程序。

二、典型案例研究

问题1【持有有限寿命主体投资份额的会计处理】：企业投资有限寿命合伙企业，能否将该投资指定为以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产？

案例：20X1年，A公司作为有限合伙人以8,000万元购买B合伙企业10%的投资份额。合伙协议约定，B合伙企业经营期限为20年，经营期限届满后，经全体合伙人一致同意，合伙企业存续期限可以延长；若存续期限不再延长，在到期清算时按B合伙企业实际剩余净资产的权益份额向各投资方进行分配。A公司拟长期持有B合伙企业，其认为协议约定了续期条款，且该投资不承诺返还本金或固定金额，仅在清算时分配，具有权益工具特征，因此将B合伙企业的投资份额指定为以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产，在“其他权益工具投资”科目列报。A公司上述会计处理是否恰当？

分析：根据《企业会计准则第22号——金融工具确认和计量》及相关规定，企业可以将非交易性权益工具投资指定为以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产。其中，权益工具投资中的“权益工具”，是指对于工具发行方来说，满足金融工具列报准则中权益工具定义的工具。对于符合金融负债定义、但按照金融工具列报准则被分类为权益工具的可回售工具（如可随时赎回的开放式基金份额）和发行方仅在清算时才有义务向另一方按比例交付其净资产的金融工具（如属于有限寿命工具的封闭式基金、理财产品的份额或信托计划等寿命固定的结构化主体的份额）等特殊金融工具，因其从发行方的角度而言并不符合权益工具的定义，只是作为权益工具列报，因此，从投资方的角度而言，其持有的此类特殊金融工具投资不符合指定为以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产的条件。

本案例中，B合伙企业为有限寿命主体，经营期限到期后，延长存续期限需经全体合伙人一致同意，不受发行方控制，B合伙企业不能无条件地避免交付现金或其他金融资产。从B合伙企业的角度，A公司等投资方的投资份额符合金融负债定义。从A公司的角度，其对B合伙企业的投资份额从发行方的角度并不符合权益工具的定义，不满足指定为以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产的条件。基于本案例背景和条件，A公司不应将B合伙企业投资份额列报为其他权益工具投资并将公允价值变动计入其他综合收益。

问题2【附回购条款的股权出售交易相关会计处理】：企业出售子公司股权并享有一定期限内回购的权利，应如何进行会计处理？

案例：20X1年，A公司向B公司转让其持有的全资子公司C公司70%股权，A公司考虑未来各种情形对股权公允价值进行评估后，确定交易现金对价为1亿元。同时，A公司与B公司签订补充协议，约定在协议签署之日起2年内A公司有权向B公司回购前述70%股权，回购价格为股权出售价格加20%固定年化收益，A公司认定该回购权为深度价外期权。20X1年末，C公司完成工商登记变更手续，A公司已将C公司生产经营决策权转移至B公司。基于此，A公司认定丧失对C公司的控制权并将C公司出表。对于回购C公司70%股权的权利，A公司将其确认为一项金融资产，并将金融资产的公允价值认定为9,000万元。A公司上述会计处理是否恰当？

分析：根据《企业会计准则第33号——合并财务报表》及相关规定，在确定投资方拥有的与被投资方相关的权力时，应考虑投资方和其他投资方持有的潜在表决权。潜在表决权是获得被投资方表决权的权利，例如，可转换工具、可执行认股权证、远期股权购买合同或其他期权所产生的权利。根据《企业会计准则第22号——金融工具确认和计量》及相关规定，企业应将衍生工具确认为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产或金融负债。

本案例中，A公司应当判断回购权对C公司出表的影响，考虑因素包括A公司到期前行使回购权的可能性、是否有充分证据表明该期权在当前及预计未来2年内均为深度价外期权等。A公司认定回购权的公允价值为9,000万元，高达股权转让价格的90%，上述情况下，A公司应充分论证其判断回购权属于深度价外期权的合理性。对于回购权形成的衍生工具，根据金融工具准则，A公司应将其确认为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产，并以合理估值方法确定其公允价值。基于本案例背景和条件，A公司应结合对回购权进行评估时采用的假设和参数，充分论证回购权是否实质为深度价外期权，在此基础上合理判断将C公司出表的会计处理以及对回购权公允价值的计量是否恰当。

问题3【搬迁补偿事项的会计处理】：企业进行厂区搬迁并部分收到补偿款的情况下，应如何确认资产处置收益？

案例：20X1年6月，D区人民政府与A公司签署合作协议，约定由政府收回A公司权属土地，该搬迁事项不属于因公共利益进行搬迁、政府从财政预算直接拨付的情形。政府与A公司共同委托评估机构确认土地回收及拆迁补偿总额为5,000万元，补偿价格公允、符合市场化原则。20X2年12月，厂区搬迁及土地收储完成，政府已获得土地的控制权，A公司收到补偿款2,000万元。A公司认为剩余补偿款项收回存在一定风险，故按已收款金额占全部补偿款的比例结转土地使用权相关无形资产，并相应确认资产处置损益。A公司上述会计处理是否合理？

分析：根据《企业会计准则第14号——收入》及相关规定，企业处置固定资产、无形资产等，在确定处置时点以及计量处置损益时，按照收入准则的有关规定进行处理。企业应当在履行了合同履约义务，即在客户取得相关商品控制权时确认收入，并结转成本。

本案例中，截至20X2年12月，A公司已完成全部厂区搬迁工作，政府已完成土地收储并实际取得土地控制权。A公司应合理预计能够收取的处置对价，在土地控制权转移时点全额终止确认相关无形资产并确认资产处置损益。基于本案例背景和条件，A公司以补偿款收回存在风险为由，按收款比例结转无形资产的相关会计处理不恰当。

问题4【关于停工损失的会计处理】：企业应如何对不同原因下的停工损失进行会计处理？

案例：20X1-20X3年，A公司因客户需求不足、产品销售较差或长期亏损等原因，决定将部分生产线停工。A公司认为停工停产受到外部市场环境影响，不属于日常经营活动的一部分，将上述停工停产期间相关生产设备的折旧费计入营业外支出。A公司上述会计处理是否恰当？

分析：根据企业会计准则及《关于严格执行企业会计准则 切实做好企业2022年年报工作的通知》，企业应当按照固定资产准则、无形资产准则等相关规定，在停工停产期间继续计提固定资产折旧和无形资产摊销，并根据用途计入相关资产的成本或当期损益。例如，企业因需求不足而停产或因事故而停工检修等，相关生产设备应当继续计提折旧，并计入营业成本。

本案例中，A公司因客户需求不足、产品销售较差或长期亏损等原因主动停工停产，首先应对相关固定资产充分计提减值准备。在此基础上，因需求不足导致的停工停产属于A公司经营活动的一部分，适用前述年报工作通知相关规定，基于本案例背景和条件，A公司应将相关生产设备的折旧费计入营业成本。

问题5【履约保证金现金流量表列报的会计处理】：对于与企业经营业务相关的履约保证金，其收付产生的现金流量应如何列报？

案例：20X0年，A公司将销售渠道扩展至D省份，通过投标方式获取部分重要客户订单。为保证中标企业有能力履行购销合同，客户向A公司等新增供应商收取一定金额的履约保证金，待合同履行完毕后返还。20X1年度，A公司合计支出履约保证金1亿元，合计收到履约保证金返还2亿元，A公司认为支付保证金与搭建销售网络相关，因此在现金流量表中，将上述现金收支均列报于与投资活动有关的现金流量。A公司上述会计处理是否恰当？

分析：根据《企业会计准则第31号——现金流量表》及相关规定，投资活动是指企业长期资产的购建和不包括在现金等价物范围的投资及其处置活动。销售商品收到的现金、购买商品的现金、收到或支付其他与经营活动有关的现金应当列入经营活动产生的现金流量。

本案例中，A公司向客户支付履约保证金，属于A公司获取部分重要客户销售渠道、参与相关采购招标所需进行的前置活动，该履约保证金属于A公司为获取客户订单而发生的必要支出，与公司日常经营活动直接相关，并非用于购买长期资产或股权投资等投资性目的。基于本案例背景和条件，A公司应将履约保证金的收支列报为与经营活动有关的现金流量。

三、会计监管和政策资讯

（一）证监会部署打击和防范上市公司财务造假专项行动

自2024年7月国务院办公厅转发中国证监会等六部门《关于进一步做好资本市场财务造假综合惩防工作的意见》以来，证监会已经先后组织了两轮打击和防范上市公司财务造假专项行动，累计查办各类财务造假案件线索263起（含大股东侵占上市公司资金），已正式作出行政处罚决定107起（罚没款合计33亿余元），18家严重造假公司被强制退市。近期，证监会部署了2026年打击和防范上市公司财务造假专项行动，具体内容如下。

一是进一步严密监管发现网络，优化分类监管，加强预警信号常态化监测排查；强化监管大数据仓库信息查询，强化财务舞弊监管AI大模型应用。二是进一步落实严惩重罚要求，坚决落实造假退市、占用偿还、退市不免责的监管要求，坚决向公安机关移送一批涉嫌欺诈发行、违规披露、背信损害上市公司利益的案件线索。三是进一步构筑公司和中介把关两道防线，鼓励保荐、审计等中介机构及其从业人员积极“吹哨”，对于在发现造假行为时主动报告的，依法从轻或减轻处罚。四是进一步完善综合惩防长效机制，完善第三方配合造假问题线索移送机制，加大跨部门信息共享与数据交互，探索更多可复制可推广的发现、惩处、预防工作经验。

（二）财政部发布金融保险相关准则实施问答和应用案例

2026年5月7日，为进一步指导金融保险相关会计准则和《企业会计准则解释第19号》（以下简称《解释第19号》）的实施，财政部会计司发布金融保险相关会计准则实施问答和应用案例，具体如下。

一是发布《解释第19号》配套实施问答1项，明确如何判断包含或有特征条款的金融资产的合同现金流量是否与基本借贷安排一致。二是发布金融工具准则相关实施问答1项，明确企业在不良贷款资产支持证券清仓回购业务中回购的不良贷款的会计处理问题。三是发布新保险合同准则实施问答3项，明确万能险新规下相关合同是否属于具有直接参与分红特征的保险合同的判断要求、保险合同负债计量所采用的折现率确定方法的改变属于会计估计变更、适用新保险合同准则的保险合同所产生的应收款项的减值会计处理等问题。四是发布《解释第19号》配套应用案例1项，对指定为以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的权益工具投资如何按“类别”披露提供具体示例。

（三）财政部发布企业会计准则实施问答和应用案例

2026年6月18日，为进一步指导企业会计准则和《企业会计准则解释第19号》的实施，财政部发布8项实施问答和1项应用案例，具体如下。

一是发布《解释第19号》配套实施问答1项，明确如何区分补偿性资产与或有对价。二是发布长期股权投资准则相关实施问答2项，明确针对联营企业首次执行新保险合同准则进行会计政策选择时统一会计政策相关问题、投资方针对联营企业发生同一控制下企业合并时权益调整的会计处理问题。三是发布政府补助准则实施问答1项，明确政府补助类型判断问题。四是发布借款费用准则实施问答2项，明确新矿产资源法下企业取得的探矿权是否属于“符合资本化条件的资产”的问题、定制设备预付账款专门借款费用资本化问题。五是发布合并财务报表准则实施问答1项，明确处置唯一子公司以后年度财务报表编制问题。六是发布其他相关实施问答1项，明确一般用电企业取得的电费发票中“政府性基金及附加”是否应计入税金及附加的问题。七是发布《解释第19号》配套应用案例1项，对补偿性资产在购买方的个别财务报表和合并财务报表层面如何会计处理提供具体示例。

（四）全国人大常委会表决通过关于修改《中华人民共和国注册会计师法》的决定

近期，全国人大常委会表决通过关于修改《中华人民共和国注册会计师法》的决定，新修改的注册会计师法自2027年1月1日起施行，修改内容主要包括以下五个方面。

一是加强党的领导，在总则中明确注册会计师行业坚持中国共产党的领导，贯彻落实党和国家路线方针政策、决策部署，为国民经济和社会发展服务。二是进一步规范执业行为，明确注册会计师不得通过任何方式出具虚假报告，不得发表不恰当的审计意见或者出具报告，不得冒用他人名义执业，不得采用强迫、欺诈、贿赂、恶性低价竞争等不正当方式招揽业务。三是完善监管措施，严格执业准入，将会计师事务所设立审批由“先照后证”调整为“先证后照”，即申请人先申请执业许可，再凭执业许可领取营业执照；明确对会计师事务所从事上市公司审计服务实施准入管理。四是加大责任追究力度，将违规出具报告的处罚额度由现行法的最高处违法所得5倍罚款提高至10倍；增设违反执业禁止性规定以及委托人或者被审计单位串通、唆使会计师事务所或者注册会计师出具虚假报告等违法行为的法律责任。五是删去审计事务所和注册审计师相关内容，实践中审计事务所和注册审计师已按规定全部转为会计师事务所和注册会计师，修正草案删去相关内容。

（五）国际会计准则理事会发布《对联营企业和合营企业投资的公允价值选择权的修订》

近期，国际会计准则理事会（以下简称理事会）发布了《对联营企业和合营企业投资的公允价值选择权的修订》。通过对《国际会计准则第28号——对联营企业和合营企业的投资》（以下简称《国际会计准则第28号》）进行有限范围修订，澄清哪些企业对联营企业和合营企业的投资能够豁免采用权益法进行核算，而以公允价值进行计量。

理事会修订了《国际会计准则第28号》第18段，将“包括投连险基金在内的类似企业”修改为“包括主要业务活动为投资于特定类型资产的企业在内的类似企业”，并要求按照《国际财务报告准则第18号》第49（a）段确定投资于特定资产作为一项主要业务活动的企业。根据修订后的规定，当投资方对联营企业或合营企业的投资被风险投资机构、共同基金、信托公司或包括主要业务活动为投资于特定类型资产的企业在内的类似企业持有或间接持有时，投资方可以选择按照《国际财务报告准则第9号》对联营企业或合营企业的投资以公允价值计量且其变动计入当期损益，而豁免采用权益法进行核算。此外，理事会相应地修改了《国际会计准则第28号》第19段相关表述，并明确了上述修订的生效日期和过渡性规定。

（六）国际会计准则理事会发布《合并豁免——对中小主体国际财务报告会计准则的修订（征求意见稿）》

2026年5月，国际会计准则理事会发布了《合并豁免——对中小主体国际财务报告会计准则的修订（征求意见稿）》（以下简称《征求意见稿》），向全球利益相关方征求意见，征求意见截止日期为2026年9月9日。

《征求意见稿》拟对《中小主体国际财务报告会计准则》（以下简称《中小主体准则》）第9.3段进行有限范围的修订。现行《中小主体准则》第9.3段的规定，通常情况下，母公司应当编制合并财务报表，满足以下两个条件的母公司可以豁免编制合并财务报表：一是该母公司本身即为子公司，二是其最终母公司（或任一中间母公司）编制了符合完整版国际财务报告会计准则或中小主体准则的合并财务报表。前述准则未明确如果中小主体的最终母公司（或中间母公司）为投资性主体，且未编制合并财务报表，而是按照《国际财务报告准则第10号——合并财务报表》（以下简称《国际财务报告准则第10号》）的要求，以公允价值计量其子公司，并将公允价值的变动计入当期损益，在此情况下，此类中小主体是否可以适用中小主体准则第9.3段豁免编制合并财务报表的例外规定。为降低中小主体编报成本，《征求意见稿》对中小主体准则第9.3段进行修订，引入一项关于豁免编制合并财务报表的例外规定。该例外规定将适用于此类母公司，即其最终母公司（或中间母公司）编制的财务报表遵循完整版国际财务报告会计准则，且在该财务报表中，其子公司按照《国际财务报告准则第10号》以公允价值计量且其变动计入当期损益。该例外规定可选择适用，并非强制要求。

（七）国际会计准则理事会发布《国际财务报告准则第20号——管制资产和管制负债》

2026年5月，国际会计准则理事会发布了国际财务报告准则第20号——管制资产和管制负债》（以下简称IFRS 20）。IFRS 20将于2029年1月1日生效，允许企业提前采用，主要内容如下。

一是目标与适用范围，IFRS 20要求受费率管制的企业提供相关信息，以如实反映管制收益和管制费用、管制资产和管制负债如何影响企业的财务业绩和财务状况，企业应当先应用其他适用的国际财务报告准则对管制协议所产生的相关权利和义务（如服务特许权等）进行会计处理。二是明确了管制资产和管制负债、管制收益和管制费用、准许补偿总额和时间性差异的定义，管制资产和管制负债是指由管制协议产生的可强制执行的现时权利和现时义务，管制收益和管制费用是指由管制资产或管制负债变动所产生的收入或费用。三是确认和终止确认，企业应当确认报告期末存在的所有管制资产和管制负债以及报告期内产生的所有管制收益和所有管制费用，在不满足定义时终止确认。四是初始计量和后续计量，对于管制资产和管制负债的计量，企业应当采用基于现金流量的计量技术，该计量技术包括对因收回管制资产或履行管制负债而产生的所有未来现金流量的最新估计，并使用管制利率对这些现金流量进行折现。五是列示和披露，企业应当在损益表中将所有管制收益与管制费用均分类为收入，以管制收益减去管制费用后的净额列示为单行项目。企业应当在财务状况表中将管制资产和管制负债作为单行项目，并区分为流动、非流动管制资产和管制负债进行列示。同时，披露准许补偿总额等相关信息。